×
Siga-nos:
Classe Contábil
PUBLICADO 5 meses ATRÁS.

Contabilidade Pública: Patrimônio Público

1 PATRIMÔNIO PÚBLICO

1.1 Conceito

Sobre enfoque da contabilidade básica, temos que o patrimônio de uma entidade é “o conjunto de bens, direitos e obrigações de uma pessoa, avaliado em moeda” (RIBEIRO, Osni Moura; Contabilidade Fundamental 1). Ou seja, é tudo aquilo que um ser ou uma entidade possuiu e tem a prerrogativa de receber algo através de um direito, assim como, todos os deveres de honrar os seus compromissos assumidos durante sua existência.

Fazendo um paralelo da contabilidade ao Setor Público, podemos dizer que todas entidades públicas também possuem o seu Patrimônio. De acordo com a NBC T 16.2 (Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público – Patrimônio e Sistemas Contábeis), temos que: O “patrimônio público é o conjunto de direitos e bens, tangíveis ou intangíveis, onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas entidades do setor público, que seja portador ou represente um fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerente a prestação de serviços públicos ou a exploração econômica por entidade do setor público e suas obrigações”.

Assim, temos que, todas as entidades públicas possuem os seus bens e direitos, sejam eles corpóreos ou não corpóreos, pagos ou a pagar, quer tenham sido criados, comprados ou ganhos, que estejam ou não em uso e que tragam benefícios econômicos e social presente ou futuro através de serviços públicos prestados a sociedade ou vindo de atividade comerciais de empresas públicas, que, subtraídos de todas as suas obrigações assumidas durante sua vida, dá-se em seu patrimônio público.

1.2 Estrutura

Da mesma forma que o Patrimônio de uma entidade privada, o Patrimônio Público também é estruturado sobre três partes: Ativos, Passivos e Patrimônio Líquido.

Os Ativos “são recursos controlados pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que resultem para entidade benefícios econômicos futuros ou potencial de serviços” (NBC T 16.2, pág. 5, item 4, let. a). Ou seja, são todos os bens e direitos que o órgão ou a entidade pública possui.

Os Passivos “são obrigações presentes da entidade, derivadas de eventos passados, cujos pagamentos se esperam que resultem para a entidade saídas de recursos capazes de gerar benefícios econômicos ou potencial de serviços” (NBC T 16.2, pág. 5, item 4, let. b). Ou seja, são todas as dívidas que o órgão ou entidade pública possuem com terceiros.

O Patrimônio Líquido “é o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus passivos” (NBC T 16.2, pág. 5, item 4, let. c). Ou seja, é o resultado da subtração entre o conjunto de bens e direitos (Ativos) e as dívidas, ou obrigações (Passivo) de um órgão ou entidade pública. O Patrimônio Líquido também pode vir a ser chamado de Saldo Patrimonial ou Situação Líquida Patrimonial, variando de acordo com os autores.

Tanto os Ativos quantos os Passivos possuem duas subdivisões: circulante e não circulante.

Um Ativo é classificado como circulante quando satisfazer a um de dois critérios:

  • Estar disponível para imediata realização; ou
  • Tiver expectativa de realização para até 12 meses a data das Demonstrações Contábeis.

Se por acaso um Ativo não atender a nenhum desses dois critérios acima, ele é automaticamente classificado como Não Circulante.

Já os Passivos são classificados como circulante quando satisfazer a um dos três critérios a seguir:

  • For exigível em até 12 meses a data das Demonstrações Contábeis;
  • For pago durante o ciclo operacional normal da entidade; ou
  • For mantido essencialmente para negociação da entidade.

Se por acaso um Passivo não atender a nenhum dos três critérios acima, ele é automaticamente classificado como Não Circulante.

 

2 VARIAÇÕES PATRIMONIAIS

De acordo com a NBC T 16.4 (Normas Brasileira de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público – Transações no Setor Público) “as variações patrimoniais são transações que promovem alterações nos elementos patrimoniais da entidade do setor público, mesmo em caráter compensatório, afetando, ou não, o resultado”.

Ou seja, todo fato que alterar o patrimônio de uma entidade pública será considerado como variação patrimonial, detalhe, que, não devemos confundir patrimônio público com patrimônio líquido. Há fatos que alteram o patrimônio público de uma entidade, porém não altera o patrimônio líquido.

Há dois tipos de variações patrimoniais: quantitativa e qualitativa.

A variação patrimonial quantitativa é aquela que “decorrem de transações que aumentam ou diminuem o patrimônio líquido, subdividindo-se em:

  • Variações patrimoniais aumentativas – quando aumentam o patrimônio líquido (receita sob o enfoque patrimonial); e
  • Variações patrimoniais diminutivas – quando diminuem o patrimônio líquido (despesa sob o enfoque patrimonial)”. (MCASP – Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público, part. II, pág. 17).

A variação patrimonial qualitativa “alteram a composição dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido, determinando modificações apenas na composição específica dos elementos patrimoniais”. (MCASP – Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público, part. II, pág. 17).

Há também fatos em que ocorrem ambas variações ao mesmo tempo, sendo denominadas de variações mistas.

 

3 REAVALIAÇÃO DE ATIVOS

3.1 Conceito

Suponhamos que o Estado do Rio de Janeiro tenha uma sala de reunião dentro de sua sede com diversos ativos imobilizados para realizar reuniões. Esses ativos imobilizados, de acordo com as normas internacionais de contabilidade, são reconhecido na data de aquisição ao seu valor de custo de aquisição. Ao passar do tempo, temos que ir registrando a perda que esses ativos sofrem devido a sua depreciação. Ao final de um período, devemos realizar testes para ver se esses ativos imobilizados realmente valem de acordo com o valor contábil que é registrado. É preciso, então, reavaliá-los de acordo com seu valor justo.

Diversos são os motivos que fazem um Ativo perder valor em relação ao seu valor contábil. Cada ativo possui suas próprias características que determina a frequência em que se deve determinar o seu valor justo rente ao seu valor contábil.

O teste de reavaliação a valor justo é o recomendado de acordo com as normas internacionais de contabilidade para determinar se um Ativo realmente está de acordo com o que se está registrado.

3.2 Reavaliação de Ativo Imobilizado

Quando um ativo imobilizado é reavaliado ao valor justo, a entidade deve fazer um ajuste em sua depreciação acumulada na data da reavaliação, que deve ser eliminada contra o valor contábil desse ativo imobilizado.

A reavaliação pode ocorrer através de um laudo técnico realizado por um perito contábil ou por uma entidade externa, ou então por uma comissão de avaliadores formadas por servidores públicos.

“O laudo técnico ou o relatório de avaliação conterá ao menos, as seguintes informações:

  • Documentação com a descrição detalhada referente a cada bem que esteja sendo avaliado;
  • A identificação contábil do bem;
  • Quais foram os critérios utilizados para a avaliação do bem e sua respectiva fundamentação;
  • Vida útil remanescente do bem, para que sejam estabelecidos os critérios de depreciação, a amortização ou a exaustão;
  • Data de avalição; e
  • A identificação do responsável pela reavaliação”. (MCASP – Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público, part. II, pág. 70-71).

Caso não seja possível chegar a conclusão do valor justo de um ativo, pode utilizar como parâmetro de referência um outro ativo que seja semelhante em relação as suas características, circunstâncias e localização.

3.3 Reavaliação de Ativo Intangível

Quando um ativo intangível é reavaliado ao valor justo, a entidade deve fazer um ajuste em sua amortização acumulada na data da reavaliação, que deve ser eliminado do valor contábil desse ativo intangível. O seu valor justo deve ser apurada em relação a um mercado ativo.

“O método de reavaliação não permite:

  • A reavaliação de ativos intangíveis que não tenham sido previamente reconhecidos como ativos;
  • O reconhecimento inicial de ativos intangíveis a valores diferentes do custo”. (MCASP – Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, part. II, pág. 71).

Se não for possível reavaliar um ativo intangível devido à falta de um mercado ativo para o mesmo, deve-se somente mensura-lo ao seu valor de custo menos as suas amortizações acumulada e a sua perda por irrecuperabilidade.

3.4 Redução ao Valor Recuperável

Os entes públicos, assim como os privados, devem sempre ficar atentos se há algum indício de que um ativo imobilizado ou intangível tenham sofrido alguma perda por irrecuperabilidade.

Caso notem que um ativo imobilizado ou intangível tenham valor acima do montante que será recuperado através de seu usufruto ou de sua venda, faz-se necessário realizar o teste de redução ao valor recuperável do ativo. Ou seja, o teste de impairment.

Para se realizar esse teste, deve-se ficar atento a importância que o Ativo tem rente a sua utilidade, pois a maioria dos ativos públicos provavelmente tem seu valor de uso superior ao seu valor justo menos os seus custos de alienação, devido ao fato de serem utilizados para prestação de serviços públicos a sociedade.

Assim, “o impairment é a desvalorização de um ativo quando seu valor contábil excede seu valor recuperável”. (MCASP – Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, part. II, pág. 73).

“Redução ao valor recuperável de um ativo pode ser entidade como uma perda dos futuros benefícios econômicos ou do potencial de serviços de um ativo, além da depreciação”. (MCASP – Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, part. II, pág. 73).

Logo, temos que:

  • Valor recuperável de um ativo for menos que o valor líquido contábil, ajusta-se para menos o ativo para melhor refletir sua realidade; e
  • Valor recuperável de um ativo for maior que o valor líquido contábil, mantém o valor contábil pois, de acordo com nossa legislação, não se pode aumentar valores de ativos imobilizados e intangíveis.

 

4 DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO

4.1 Depreciação

De acordo com o MCASP (part. II, pág. 79), “a depreciação é o declínio do potencial de geração de serviços por ativos de longa duração, ocasionada pelos seguintes fatores:

  • Deterioração física;
  • Desgastes com uso; e
  • Obsolescência.”

Devido a essas circunstâncias, faz-se necessário adequar os ativos imobilizados com sua perda de valor contábil de acordo com seu valor justo ao longo de sua vida útil, ou então de acordo com o número de unidades produzidas.

A depreciação começa a contar a partir do momento em que o bem que foi adquirido ou fabricado começa a funcionar, ou no caso de unidades produzidas, a partir somente se começar a fabricar produtos.

A depreciação é encerrada quando o ativo imobilizado chegue ao fim de sua vida útil, ou seja, o valor contábil do ativo imobilizado será igual ao valor residual, ou na ausência do mesmo, será igual a zero. A partir deste ponto, a depreciação só ocorrerá de novo caso haja alguma reavaliação por algum técnico estimando uma nova vida útil do ativo imobilizado em questão.

Existem alguns ativos imobilizados que não serão depreciados, tais como os terrenos e os bens de natureza cultural.

“A vida útil é:

  • O período do tempo durante o qual a entidade espera utilizar o ativo; ou
  • O número de unidades produção ou de unidade semelhantes que a entidade espera obter pela utilização do ativo.” (CPC 27, pág. 3-4).

Ainda de acordo com o MCASP (part. II, pág. 80) “a estimativa da vida útil econômica do item do ativo é definida conforme alguns fatores:

  • Desgaste físico, pelo uso ou não;
  • Geração de benefícios futuros;
  • Limites legais e contratuais sobre o uso ou a exploração do ativo; e
  • Obsolescência tecnológica.”

Desse jeito, a vida útil do bem é dita através de como que a entidade vai utilizar e conservar o ativo imobilizado e a depreciação será feita embasada em históricos passados de utilização do mesmo ativo ou de ativos semelhantes ao em questão, ficando como obrigação da entidade arquivar todos os documentos necessários que comprovem o método de depreciação utilizado.

Há três formas de se realizar a depreciação de um ativo imobilizado: método da linha reta, método da soma dos dígitos e o de unidade produzidas.

O método da linha reta “resulta em despesa constante durante a vida útil do ativo, caso o seu valor residual não se altere.” (CPC 27, pág. 13).

O método da soma dos dígitos “resulta em despesa decrescente durante a vida útil.” (CPC 27, pág. 13).

O método de unidades produzidas “resulta em despesas baseada no uso ou produção esperados.” (CPC 27, pág. 13).

4.2 Amortização

“Amortização é a alocação sistemática do valor amortizável de ativo intangível ao longo da sua vida útil.” (CPC 04 (R1), pág. 5).

Assim sendo, primeiro a entidade tem que determinar qual o tipo de vida útil que um ativo intangível terá: vida útil definida ou vida útil indefinida.

Um ativo intangível terá vida útil definida quando a duração ou o volume de produção ou unidades semelhantes que os formam puderam ser atribuídos.

Já a vida útil indefinida será quando “com base na análise de todos os fatores relevantes, não existe um limite previsível para o período durante o qual o ativo deverá gerar fluxos de caixa líquidos positivos para a entidade”. (CPC 04 (R1), pág. 23). Lembrando que o termo “indefinida” não necessariamente signifique, que, seja o mesmo que “infinita”.

De acordo com o MCASP (part. II, pág. 86), “a entidade deve considerar os seguintes fatores na determinação da vida útil de um ativo intangível:

  • A utilização prevista de um ativo pela entidade e se o ativo pode ser gerenciado eficientemente por outra equipe da administração;
  • Os ciclos de vida típicos dos produtos do ativo e as informações públicas sobre estimativas de vida útil de ativos semelhantes, utilizado de maneira semelhante;
  • Obsolescência técnica, tecnológica, comercial ou de outro tipo;
  • A estabilidade do setor em que o ativo opera e as mudanças na demanda de mercado para produtos ou serviços gerados pelo ativo;
  • O nível dos gastos de manutenção requerido para obter os benefícios econômicos futuros ou serviços potências do ativo e a capacidade de intenção da entidade para atingir tal nível;
  • O período de controle sobre o ativo e os limites legais ou contratuais para a sua utilização, tais como datas de vencimento dos arrendamento/ locações relacionadas; e
  • Se a vida útil do ativo depende da vida útil de outros ativos da entidade.”

Se um ativo intangível for classificado com vida útil definida, ele deve ser amortizado. Caso seja classificado com vida útil indefinida, ele então não deve ser amortizado.

A vida útil de um ativo intangível de direito contratuais não deve ultrapassar o limite que é estipulado em contrato, e caso haja cláusulas de renovação, a vida útil do mesmo será estendida até o fim da renovação do contrato.

Alguns ativos intangíveis tem prazo de vida útil extremamente curtos, como o caso de softwares, devido a obsolescência tecnológica. Assim, a entidade tem sempre que ficar de olho no histórico desses ativos para poder contabiliza-los de forma correta.

Caso a vida útil de um ativo intangível seja influenciada com fatores econômicos, políticos, sociais na determinação do período durante o qual a entidade receberá benefícios econômicos futuros ou serviços, e fatores legais podem restringir o período durante o qual a entidade controla o acesso a esses benefícios e serviços. Assim, é prudente por parte da entidade em considerar a vida útil do ativo o menor dos períodos determinados por esses fatores.

Há três métodos de amortizar um ativo intangível com vida útil definida: método da linha reta, método da soma dos dígitos e o método de unidade produzidas.

Ao escolher um dos três métodos de amortização, o mesmo deve-se manter até o fim do período atual e, antes de iniciar um novo ciclo, a entidade deve revisa-lo pra ver se é o que melhor condiz com a situação patrimonial-financeira da entidade.

4.3 Exaustão

Existem alguns ativos imobilizados que devido a sua natureza não sofram depreciação e, sim, exaustão. São os casos de produtos explorados através da extração ou da exploração de minérios e florestas.

Exemplo, uma empresa em que sua atividade operacional seja a exploração de madeira florestais. Esses itens não sofrem depreciação, e sim exaustão.

Todos os ativos imobilizados que são exauridos devem, obrigatoriamente por parte dos responsáveis técnicos da entidade, guardar as documentações que comprovem o porquê do método utilizado para contabilizar a exaustão.

 

5 REFERÊNCIAS

Normas brasileiras de contabilidade: contabilidade aplicada ao setor público: NBCs T 16.1 a 16.11/ Conselho Federal de Contabilidade. — Brasília: Conselho Federal de Contabilidade, 2012. [Acesso em: 10/06/2018].

Manual de Contabilidade aplicada ao setor público: parte II – procedimento contábeis patrimoniais. Aplicado a União, Estados, Distrito Federal e Municípios. 5ª Edição, Brasília, 2012. [Acesso em: 10/06/2018].

Manual de Contabilidade aplicada ao setor público: parte III – procedimento contábeis específicos. Aplicado a União, Estados, Distrito Federal e Municípios. 5ª Edição, Brasília, 2012. [Acesso em: 10/06/2018].

Manual de Contabilidade aplicada ao setor público: parte IV – planos de contas aplicado ao setor público. Aplicado a União, Estados, Distrito Federal e Municípios. 5ª Edição, Brasília, 2012. [Acesso em: 10/06/2018].

RIBEIRO, Osni Moura – Contabilidade Fundamental 1. Editora Saraiva. [WebSite:http://www.citynet.com.br/contabilidade/patrimoniosegunda

parte.pdf]. [Acessado em: 10/06/2018].

Comitê de pronunciamentos contábeis, CPC. Pronunciamento técnico CPC 04 (R1) – Ativo Intangível.

Comitê de pronunciamentos contábeis, CPC. Pronunciamento técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado.

 




COMPARTILHAR

1 Comentário

Deixe uma resposta

*Os comentários são de responsabilidade exclusiva de seus autores e não representam a opinião deste site. Se achar algo que viole os termos de uso, denuncie.

Leia também

Receba gratuitamente nosso informativo de artigos e notícias em seu e-mail